COMMISSION DES NORMES COMPTABLES

Avis CNC 107/7 - Risques et pertes dont l'évaluation est aléatoire


En vertu de l'article 13 de l'arrêté du 8 octobre 1976, les provisions pour risques et charges ont pour objet de couvrir des pertes ou charges nettement circonscrites quant à leur nature, mais qui, à la date de clôture de l'exercice, sont ou probables ou certaines mais indéterminées quant à leur montant, c'est-à-dire dont l'ampleur est incertaine et ne peut être déterminée que par une estimation.

Cette disposition doit notamment être lue en parallèle avec l'article 19 de l'arrêté dont l'alinéa 3 dispose que les entreprises doivent tenir compte de tous les risques prévisibles, des pertes éventuelles et des dépréciations qui ont pris naissance au cours de l'exercice auquel les comptes annuels se rapportent ou au cours d'exercices antérieurs, même si ces risques, pertes ou dépréciations ne sont connus qu'entre la date de clôture des comptes annuels et la date à laquelle ils sont arrêtés par l'organe d'administration de l'entreprise. D'autre part, la dernière phrase du même alinéa 3 dispose : «Dans le cas où, à défaut de critères objectifs d'appréciation, l'estimation des risques prévisibles, des pertes éventuelles et des dépréciations est inévitablement aléatoire, il en est fait mention dans l'annexe si les montants en cause sont importants au regard de l'objectif visé à l'article 3.».

La Commission a été invitée à préciser la portée de cette dernière disposition. Celle-ci peut, en effet, à première vue, faire l'objet d'une double interprétation.

Dans une première interprétation, les risques dont l'estimation est «inévitablement aléatoire» doivent faire l'objet d'une provision et, dans le même temps, il doit être fait mention dans l'annexe que le montant de la provision constituée résulte d'une estimation aléatoire.

Dans une autre interprétation, en cas de risque dont l'estimation est inévitablement aléatoire, l'entreprise est dispensée de constituer une provision et n'est tenue que de faire mention du risque dans l'annexe.

La Commission estime que c'est cette dernière interprétation (pas d'obligation de constituer une provision mais mention obligatoire dans l'annexe) qui doit être retenue. Son avis s'appuie sur les considérations suivantes.

Les termes «estimation inévitablement aléatoire» utilisés à l'article 19, alinéa 3, signifient que l'importance d'un risque ou perte nettement circonscrit et prévisible n'est pas seulement incertaine1 mais que cette importance incertaine est en outre totalement «indéterminable» à défaut de critères objectifs d'appréciation. Or, des provisions ne peuvent pas être constituées pour des risques ou pertes prévisibles ou probables dont l'ampleur est totalement indéterminable au risque de compromettre le caractère fidèle des comptes annuels. En une telle hypothèse, l'entreprise est donc dispensée de constituer une provision à charge du compte de résultats, ce qui ne la dispense pas de faire une mention appropriée dans l'annexe. Une telle mention est importante sous l'angle de la responsabilité des administrateurs et des commissaires, si le risque devait se réaliser ultérieurement.

Cette interprétation est conforme à ce que stipule à ce propos la norme internationale IAS 10 du 10 octobre 1978 «Contigencies and events occuring after the balance sheet date». Concernant la constitution d'une provision à charge du compte de résultats, la norme impose qu'à la date de clôture des comptes, non seulement la probabilité de la charge ou de la perte soit certaine mais, en outre, que son importance puisse être estimée «de manière raisonnable». Si une de ces conditions n'est pas remplie, l'entreprise doit se limiter à mentionner dans l'annexe l'existence de la perte conditionnelle; à défaut de mention le caractère fidèle des comptes annuels pourrait être compromis.

Dans le même ordre d'idées, le droit comptable néerlandais2 stipule qu'aucune provision ne peut être constituée pour des pertes ou engagements dont l'importance est totalement indéterminable. La législation néerlandaise impose au contraire que l'importance des pertes et engagements «soit estimée de manière raisonnable». Si tel n'est pas le cas, une mention dans l'annexe suffit3.

Dans la pratique, la situation suivante est fréquente. De l'avis des dirigeants de l'entreprise, la probabilité d'un risque déterminé est certaine à la clôture des comptes, mais son estimation donne lieu à une série de montants, tous aussi acceptables les uns que les autres. Une telle situation n'a pas, de l'avis de la Commission, pour effet que l'évaluation du risque prévisible ou de la perte serait «inévitablement aléatoire», et que l'entreprise serait dispensée de constituer la moindre provision et pourrait se limiter à une mention dans l'annexe. En une telle occurrence, la Commission estime au contraire que l'application du principe général de l'article 3 de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 et le prescrit des articles 13 et 19 du même arrêté imposent la constitution d'une provision au moins à concurrence du plus petit montant estimé. En outre, il peut s'indiquer - si les montants en cause sont importants - de mentionner dans l'annexe la nature du risque en question ainsi que la possibilité d'une perte plus importante.

En matière de contentieux, il arrive que la probabilité d'une perte soit extrêmement réduite4. Dans de tels cas, ni la constitution d'une provision, ni même une mention dans l'annexe ne sont requises. Il se peut aussi que les données disponibles soient contradictoires ou insuffisantes pour estimer tant la probabilité de la perte que son montant; en une telle hypothèse, une mention appropriée du contentieux dans l'annexe suffit5.

La constitution d'une réduction de valeur ou d'une provision est une opération visant à assurer la transparence de la rentabilité et du patrimoine, tout en respectant le principe de prudence. L'application de ces règles reste totalement étrangère à l'existence ou à l'importance des créances sur ou des dettes envers les tiers concernés par le litige. La constitution de réductions de valeur ou de provisions ne permet par conséquent jamais de déduire que l'entreprise reconnaîtrait (même implicitement) à concurrence du montant inscrit le bien-fondé de l'action en justice intentée contre elle.

 

  • 1. Cf. article 13.
  • 2. Article 374 du Titre I, Livre 2, Code civil.
  • 3. Raad Jaarverslaggeving 2.53.35 sub § 910.
  • 4. Cf. l'hypothèse d'une action téméraire ou vexatoire.
  • 5. Cf. article 14 de l'arrêté royal du 8 octobre 1976; annexe XVII du schéma complet et VIII du schéma abrégé.