Avis 7-4 - Etablissement  de  l'inventaire

La  loi  du  17  juillet  1975  fait,  en  son  article  9  §1,  obligation  à  toute  entreprise  de procéder  une  fois  l'an  au  moins, avec  bonne  foi  et  prudence,  aux  opérations  de  relevé, de  vérification,  d'examen  et  d'évaluation  nécessaires  pour  établir,  à  la  date  choisie,  un inventaire  complet  de  ses  avoirs  et  droits  de  toute  nature,  de  ses  dettes,  obligations  et engagements  de  toute  nature  relatifs  à  son  activité  et  les  moyens  propres  qui  sont affectés.  Les  comptes  doivent  être  mis  en  concordance  avec  les  données  de  l'inventaire, avant  d'être  synthétisés  dans  les  comptes  annuels.  
  
Il  résulte  clairement  de  ce  texte  que  l'inventaire  est  placé  dans  la  perspective  des comptes  annuels  dont  il  constitue  une  des  pièces  justificatives  essentielles.   
  
Dans  les  entreprises  qui  tiennent  une  comptabilité  complète  ‐ soit  parce  qu'elles  y  sont légalement  tenues,  soit  librement  ‐ l'inventaire  a  pour  objet  de  vérifier,  au  besoin  de corriger  les  soldes  des  comptes  tels  qu'ils  résultent  de  l'enregistrement,  tout  au  long  de l'exercice,  des  opérations  de  l'entreprise,  avant  que  ces  soldes  soient  synthétisés  dans  les comptes  annuels.  En  ce  qui  les  concerne,  une  concordance  vérifiée  doit  dès  lors  exister, à la  date  de  clôture,  entre  les  données  comptables,  les  données  de  l'inventaire  et  les comptes  annuels.  Les  constats  et  les  évaluations  d'inventaire  représentent  la  justification en  même  temps  que  la  pièce  justificative  des  soldes des  comptes  repris  aux  comptes annuels.  Il  en  découle  que  pour  ces  entreprises,  les  comptes  annuels  ne  pourraient résulter  ni  d'une  simple  synthèse  des  données  comptables,  sans  que  celles‐ci  aient  été étayées  par  acte  d'inventaire,  ni  du  seul  inventaire  sans  que  le  lien  ait  été  fait  avec  la comptabilité,  avec  la  rigueur  qui  s'attache  à  la  discipline  comptable.   
  
En  revanche,  dans  les  très  petites  entreprises  visées  à  l'article  5  de  la  loi  comptable (commerçants,  personnes  physiques,  sociétés  en  nom  collectif  ou  en  commandite  simple dont  le  chiffre  d'affaires  annuel  ne  dépasse  pas  500  000  euros  ou  620  000  euros)  qui, conformément  à  la  faculté  qui  leur  est  ouverte  par  la  loi,  se  bornent  à  la  tenue  des trois journaux  prescrits  sans  tenir  une  comptabilité  complète  articulée  selon  un  système  de comptes,  les  comptes  annuels  procéderont  directement  de  l'inventaire.  Celui‐ci  prendra évidemment  appui  sur  les  journaux  et  sur  les  mentions  qui  y  sont  portées.   
  
Il  résulte  ensuite  du  texte  de  l'article  9  §1  précité  que  l'inventaire  porte  sur  tous  les éléments  qui  composent  le  patrimoine  de  l'entreprise  et,  notamment,  sur  tous  ses  avoirs et  droits,  ses  dettes  et  engagements,  ses  obligations.  Ce  serait  dès  lors  faire  erreur  que de  limiter  l'inventaire  aux  éléments  de  l'actif,  voire  à  certains  éléments  de  l'actif  ou  de ne  pas  englober  dans  l'inventaire  les  engagements,  risques  potentiels  et  droits  éventuels qui  grèvent  le  patrimoine  ou  lui  bénéficient.   
  
On  relèvera  également  que  l'inventaire  présente  un  double  aspect  :  un  aspect  matériel d'une  part  :  le  relevé  des  existences  actives  et  passives;  un  aspect  qualitatif  d'autre  part : la  valeur  à  attribuer  à  ces  différents  éléments,  les  corrections  de  valeur,  les amortissements  et  les  provisions  à  constituer.   
  
Le  lien  que  la  loi  établit  entre  l'inventaire  et  les  comptes  annuels  implique‐t‐il  que l'inventaire  soit  effectué  à  la  date  de  clôture  ?  Diverses  questions  ont  été  posées  à  la Commission  à  ce  sujet.   
  
De  l'avis  de  la  Commission,  une  distinction  très  nette  doit  être  établie  entre,  d'une  part, la  date  à  laquelle  la  vérification  de  la  donnée  se  réfère  et  à  laquelle  la  réalité  et l'évaluation  de  l'élément  du  patrimoine  ont  censées  vérifiées  et,  d'autre  part,  la  date  à laquelle  le  relevé  est  opéré  matériellement.  La  première  ne  peut  être  que  la  date  de clôture;  la  seconde  peut  s'écarter  de  la  première  pour  autant  que  les  modifications,  tant en  plus  qu'en  moins,  subies  par  le  patrimoine  au  cours  de  ce  décalage  dans  le  temps puissent  être  ajoutées  ou  éliminées  avec  un  degré  suffisant  de  fiabilité.   

C'est  tout  d'abord  le  cas  pour  les  éléments  du  patrimoine,  à  l'actif  comme  au  passif,  qui ne  subissent  à  court  terme  pas  de  modifications  ou  seulement  des  modifications  qui  sont aisément  susceptibles  d'être  saisis,  telles  les  immobilisations  corporelles,  incorporelles  ou financières;  c'est  ensuite  le  cas  pour  les  éléments  pour  lesquels  l'entreprise  dispose d'attestations  émanent  de  tiers,  par  exemple  les  avoirs  en  compte,  les  créances,  les dettes.   
  
Sous  l'angle  des  relevés  matériels,  les  tâches  les  plus  ardues  sont  celles  en  relation  avec les  stocks.   
  
Dans  le  cas  d'une  entreprise  qui  ne  dispose  pas  d'une  organisation  administrative  des stocks  permettant  de  suivre  les  entrées  e  les  sorties  et  la  transformation  des  produits  si elle  exerce  une  activité  de  nature  industrielle,  les  relevés  d'inventaire  devront nécessairement,  quant  aux  stocks,  être  opérés  à  la  date  de  clôture,  voire  à  une  date  très proche  de  celle‐ci.   
  
En  revanche,  dans  la  mesure  où  l'entreprise  dispose  d'une  telle  organisation administrative,  les  relevés  des  stocks  pourront  être  effectués  à  une  date  s'écartant  de  la date  de  clôture  et  se  situant  soit  avant  soit  après cette  dernière,  pour  autant  que  cette organisation  administrative  permette  de  reconstituer  au  départ  de  l'inventaire  et  en tenant  compte  des  entrées  et  des  sorties  relevées  au  cours  de  l'intervalle  de  temps,  la constitution  effective  du  stock  en  cause  à  la  date  de  clôture.   
  
De  même,  et  pour  autant  toujours  que  l'organisation  administrative  du  suivi  des  stocks soit  adéquate,  il  n'y  a  pas  d'objection  à  ce  que  les  relevés  matériels  soient  répartis  sur l'ensemble  de  l'exercice,  qu'ils  portent  successivement  sur  les  différents  éléments  des stocks  et  donnent  lieu,  à  ce  moment‐là  aux  rectifications  quantitatives  constatées.   
  
Dans  ces  cas,  les  termes  utilisés  par  la  loi  «à  la  date  choisie»  prennent  toute  leur signification,  tandis  que  l'inventaire  matériel  conserve  lui  la  pleine  signification  d'étayer, sous  l'angle  des  relevés  quantitatifs,  les  données  de  la  comptabilité.   
  
On  relèvera  toutefois  que,  quelle  que  soit  la  date  à  laquelle  les  relevés  matériels  sont opérés,  les  évaluations  doivent,  elles,  être  toujours  opérées  à  la  date  de  clôture  de l'exercice.  C'est  à  ce  moment,  en  effet,  que  les  valeurs  doivent  s'apprécier  et  être  prises en  considération.