CBN advies 127-1 - Forfaitaire waardeverminderingen op vorderingen


Aan de Commissie werd de vraag gesteld of het in het licht van het besluit inzake de jaarrekening van ondernemingen toelaatbaar is een forfaitaire waardevermindering te boeken op vorderingen ten einde rekening te houden met een algemeen, naar zijn aard moeilijk te specifiŽren risico waaraan deze vorderingen onderhevig zijn, en in bevestigend geval hoe deze waardevermindering moet worden geboekt.

Naar het oordeel van de Commissie houdt deze vraag verband met twee fundamentele beginselen die terug te vinden zijn in het besluit van 8 oktober 1976 : enerzijds het beginsel van de afzonderlijke waardering van elk vermogensbestanddeel (artikel 18, lid 1 en lid 2, tweede zin), en anderzijds het getrouwheidsbeginsel dat vereist dat rekening wordt gehouden met alle voorzienbare risico's, mogelijke verliezen en ontwaardingen die tijdens het boekjaar zijn ontstaan (artikel 19, lid 3).

Deze beide beginselen zijn perfect met elkaar te verzoenen wanneer het vorderingen betreft die, rekening houdend met omstandigheden eigen aan de onderneming, bij het opstellen van de inventaris vatbaar zijn voor een afzonderlijke waardering. Eenzelfde waardering zal in de meeste gevallen overigens aan de basis liggen van de rechtshandeling waaruit de vordering is ontstaan. Men kan er immers van uitgaan dat een onderneming vooraleer belangrijke leveringen, betaalbaar op termijn, te verrichten of vooraleer belangrijke werken uit te voeren voor rekening van een derde of nog vooraleer sommen voor te schieten aan een derde of de schulden van een derde te waarborgen of daarvoor voor aval te tekenen, zich eerst vergewist van het risico van niet-betaling en dat de onderneming dit risico waardeert in functie van verschillende elementen. In dergelijke gevallen vertegenwoordigt elke vordering normaal een onderscheiden risico. Bij het toekennen van een krediet of bij de inventariswaardering zal de onderneming deze vorderingen vanuit het oogpunt van het risico van niet-betaling dan ook doorgaans niet beschouwen als risico's die op een statistisch bepaalbare wijze onderling vervangbaar zijn.

In al deze gevallen plaatst het boekhoudrecht, dat een afzonderlijke en individuele beoordeling eist - meer in het bijzonder van waardeverminderingen - zich in dezelfde optiek als de onderneming die dergelijke kredieten toekent. De wet van de grote getallen speelt hier niet. Het risico kan in deze gevallen niet correct worden begroot op grond van een statistische benadering; waardeverminderingen die op forfaitaire wijze zouden zijn berekend of vastgesteld zouden elke ernstige basis missen. Zij zouden derhalve geenszins de plaats kunnen innemen van een individuele waardering. De vaststelling van dergelijke forfaitaire waardeverminderingen zou overigens bijna zeker leiden tot een onderwaardering van de betrokken vorderingen.

De toestand kan - en moet logischerwijze - anders worden beoordeeld wanneer het gaat om vorderingen ten belope van een klein bedrag die onderhevig zijn aan een risico dat bij het stellen van de handeling die tot de vordering aanleiding geeft grotendeels op statistische basis wordt beoordeeld. Dit is vooral het geval bij ondernemingen die te maken hebben met een zeer talrijke cliŽntele (grootwarenhuizen - openbare nutsbedrijven) en die goederen of diensten leveren die op een later tijdstip moeten worden betaald of terugbetaald. In deze gevallen is de individuele waardering van de vorderingen en de vaststelling van afzonderlijke waardeverminderingen in feite onmogelijk. Zij beantwoorden overigens niet aan de statistische benadering die voorligt bij de levering van de betrokken goederen en diensten en bij het beheer van de daaruit voortvloeiende vorderingen. De vaststelling van forfaitaire waardeverminderingen zou in dit geval beter overeenstemmen met de economische werkelijkheid voor zover het percentage dat terzake wordt weerhouden wel degelijk wordt verantwoord door werkelijke verliezen door de onderneming zelf geleden op vorderingen van die aard tijdens een geijkte referteperiode die elk jaar wordt herzien. In voorkomend geval zullen deze vorderingen moeten worden opgedeeld ten einde voor de statistische ontleding over homogene groepen te beschikken.

Dergelijke waardeverminderingen zijn in ieder geval waardeverminderingen in de zin van het besluit van 8 oktober 1976. Zij moeten derhalve op de balans in mindering worden gebracht van de overeenstemmende actiefposten en in de toelichting worden opgenomen onder punt 7.

Slechts in het geval waarin een krediet zou zijn verleend in de vorm van een ondertekende verbintenis (aval, borg, enz.) moet overeenkomstig artikel 19, lid 5, sub c van het besluit een voorziening voor risico's en lasten worden gevormd en geboekt onder de desbetreffende post van de jaarrekening.

Forfaitaire waardeverminderingen moeten op systematische wijze worden toegepast. Zij moeten worden gevormd langs de resultatenrekening door gebruik te maken van post I, D, 2 van de kosten. Indien hun bedrag te groot zou blijken in vergelijking tot de criteria waarop zij werden gebaseerd dan moet het overtollige gedeelte als uitzonderlijk resultaat worden teruggenomen langs de post III, A, 3 van de resultatenrekening tenzij het om een te verwaarlozen bedrag zou gaan.

Bron : Bulletin CBN, nr. 7, juni 1980, p. 10-12